Об амортизации нематериальных активов
От учредителя получены нематериальные активы (исключительные права на изобретения). Их амортизируют, и с этим чиновники не спорили. Но доначислили налог на прибыль, пояснив, что расчет амортизации начался преждевременно, а стоимость имущества неправомерно завышена.
Поддерживая ИФНС, арбитраж отметил: компания напрасно определила амортизацию с месяца, когда оприходован нематериальный актив. Нарушен пункт 4 статьи 259 НК РФ, требующий начислять амортизацию с месяца, следующего за вводом его в эксплуатацию. У нас с месяца, следующего за включением объекта в нематериальные активы.
Также суд подчеркнул: рассчитывая налоговую амортизацию, не надо брать стоимость, которая установлена учредителями и оценщиком. Вместо этого следовало обратиться к пункту 1 статьи 277 НК РФ. По нему стоимость имущества (имущественных прав), внесенного в уставный капитал, приравнивают к остаточной стоимости по данным налогового учета учредителя. Если объект получен от физлица или иностранной организации, то учрежденная компания сравнивает стоимость по данным налогового учета учредителя с приведенной в заключении независимого оценщика. Выбрав минимальный из этих показателей, налогоплательщик отражает объект в учете.
В нашем случае учредитель не использовал изобретение. Поэтому остаточная стоимость нематериального актива, показанная в учете учредителя, равна его затратам на приобретение патента на изобретение. Они меньше стоимости, определенной оценщиком. Значит, учрежденная компания приравнивает первоначальную стоимость нематериальных активов к остаточной у учредителя. От нее определяют амортизацию в налоговом учете. Используя другую стоимость (равную доле в уставном капитале, за которую внесены нематериальные активы), организация неправомерно завысила амортизацию, незаконно занизила налог на прибыль.
Об основных средствах и подтверждении стоимости
Вывод суда актуален и для основных средств. Это следует из письма Минфина России от 26.07.10№ 03-03-06/1/484 и арбитражной практики.
От учредителя получено основное средство. Его стоимость налогоплательщик (учрежденная компания) определил по данным независимого оценщика и стал начислять амортизацию, уменьшая облагаемую прибыль.
Инспекция доначислила налог на прибыль, ссылаясь на пункт 1 статьи 277 НК РФ. В нем сказано, что стоимость любого имущества (имущественных прав), внесенного в уставный капитал, определяют по документально удостоверенным сведениям из учета учредителя. Информацию оценщика нужно игнорировать. Документы об остаточной стоимости объекта у учредителя не представлены. Налог на прибыль доначислен правомерно (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.04.11 № А29-6110/2010).
Если же предъявлены документы на остаточную стоимость, то суд отменяет доначисления. Это, в частности, видно из постановления ФАС Московского округа от 13.08.13№ А40-128681/ 12-108-161 (подтверждающие документы — регистры налогового учета на основные средства, удостоверенные учредителем, подписанные им акты по форме № ОС-1). Или из постановления ФАС Московского округа от 09.10.13 № А40-136933/12-140-978 (подтверждающие документы — заверенный учредителем внутренний регистр: сведения налогового учета, где указана остаточная стоимость)*. Если переданы нематериальные активы, то их стоимость можно определить по выпискам из налоговых регистров, заверенных учредителем. Также он вправе внести остаточную стоимость в карточку учета нематериальных активов (форма № НМА-1), передав ее учрежденному налогоплательщику.
Стоимость имущества, учитываемую для расчета налоговой амортизации, можно увеличить на затраты учредителя, понесенные при вкладе объекта в уставный капитал. Эти расходы должны быть признаны «в качестве взноса (вклада) в уставный… капитал» (п. 1 ст. 277 НК РФ). Следовательно, в документах об учреждении общества (договор о создании либо решение общего собрания) нужно указать те затраты учредителя, которые связаны с передачей имущества и признаются частью вклада в уставный капитал. Это, к примеру, могут быть расходы на доработку или модернизацию основного средства, необходимую для учрежденной компании (постановление АС Северо-Кавказского округа от 24.04.15 № А32-1709/2013). Или затраты на доставку имущества. Или таможенные платежи, перечисленные при его ввозе в Россию.
О расхождениях в учете
Вышеприведенная информация относилась к налоговому учету. В бухучете используют иную стоимость: согласованную учредителями**. Данное требование применимо и к основным средствам, внесенным в уставный капитал (п. 9 ПБУ 6/01), и к нематериальным активам (п. 11 ПБУ 14/2007).
От учредителей получена оплата взносов в уставный капитал. Она произведена зданием и исключительным правом на товарный знак. Для налогового учета данные объекты оприходованы по остаточной стоимости у учредителя (500 000 руб. — для дома и 80 000 руб. — для товарного знака). Для бухгалтерского учета — по стоимости, согласованной учредителями для оплаты вкладов и подтвержденной оценщиком (1 600 000 руб. — для здания и 100 000 руб. — для товарного знака).
В июле подписаны акты о введении ОС в эксплуатацию, установлены нормы амортизации. Предположим, что они одинаковы и для недвижимости, и для исключительного права (0,8% в месяц). Амортизационную премию организация не начисляет. О недопустимости ее применения к объектам, полученным при вкладе в уставный капитал, сказано в письме Минфина России от 08.06.12 № 03-03-06/1/295 и определении ВАС РФ от 07.04.14№ ВАС-553/14.
С августа предприятие определяет амортизацию. В налоговом учете она составит 4640 руб. в месяц ((500 000 руб. + 80 000 руб.) × 0,8%), в бухгалтерском — 13 600 руб. ((1 600 000 руб. + 100 000 руб.) × 0,8%). Это расхождение — постоянное, связанное с несовпадением стоимости активов. Поэтому ежемесячно нужно выполнять проводку, учитывая постоянное налоговое обязательство — 1792 руб. ((13 600 руб. – 4640 руб.) × 20%). Его отражаем записью: ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» КРЕДИТ 68 субсчет «Налог на прибыль».
Амортизация, исчисленная в бухучете, влияет на стоимость основных средств, облагаемых налогом на имущество.